Vergi Hataları ve Vergi Hatasının Düzeltilmesi Nedir?

Av.Hayri Can¹

Vergi hatası, vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden, haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır (Vergi Usul Kanunu -VUK- m.116).

Vergi hatasının düzeltilmesi ise, yargı yoluna gidilmeksizin vergi hatalarının mükellefin başvurusu üzerine veya kendiliğinden vergi dairesi tarafından idari bir şekilde düzeltilmesidir.

Vergi Hataları Nelerdir?

Vergi Usul Kanunu’na göre vergi hataları ikiye ayrılmaktadır:

• Hesap hataları,

• Vergilendirme hataları.

Vergi Hukukunda Hesap Hataları Nelerdir?

Hesap hataları, vergi miktarına ilişkin maddi hatalardır. Hesap hatalarının tamamı yargı yoluna başvurulmaksına gerek olmadan idari yollarla düzeltilmektedir. Vergi miktarına ilişkin hesap hataları şunlardır (Vergi usul Kanunu m.117):

Matrah Hataları: Matrah, ödenmesi gereken vergi miktarının belirlenmesine sağlayan değer veya miktardır. Bu miktara belli bir vergilendirme oranı uygulanarak ödenecek olan vergi miktarı hesaplanır. Bu matrahın yanlış olarak tespiti halinde ödenecek vergi miktarı da farklılık gösterecektir. Matrahın fazla hesaplanması ödenecek verginin de fazla hesaplanması sonucunu doğuracaktır.

Vergi Miktarında Hatalar: Vergi miktarındaki hatalar vergi oranlarının ve tarifelerin yanlış uygulanmasından kaynaklanan hatalardır. Vergi oranlarının ve tarifelerinin yanlış uygulanması eksik veya fazla vergi hesaplanmasına neden olmaktadır.

Mükerrer Vergilendirme: Mükerrer vergilendirme, aynı vergi kanunu uygulanarak, aynı vergilendirme döneminde aynı matrahlar üzerinden vergi idaresi tarafından birden fazla vergi istenmesi ve alınması gerekir. Örneğin, veraset ve intikal vergisinin birden çok mirasçı tarafından verilmesi ve her mirasçıya aynı miktarda vergi tahakkuk ettirilmesi.

Vergilendirme Hataları Nelerdir?

Vergilendirme hataları, vergi mükellefiyetine ilişkin olan tespit ve değerlendirme yapılan hatalardır (VUK m.118):

• Mükellefin Şahsında Hata: Mükellefin şahsında hata, verginin asıl borçlu yerine başka bir kimse adına kesilmesidir. İsim benzerliği nedeniyle ortaya çıkabilen bir durumdur.

• Mükellefiyette Hata: Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu düşen gerçek veya tüzel kişidir. Mükellefiyette hata ise, vergiye tabi olmayan ya da vergiden muaf olan gerçek ve tüzel kişiden vergi istenmesi veya alınmasıdır.

• Verginin Konusunda Hata: Vergi konusuna girmeyen ya da vergiden istisna edilmiş gelir, servet, değer ve belge ve işlemler üzerinden vergi istenmesi yada alınmasıdır.

Vergilendirme ve Muafiyet Döneminde Hata: Vergilendirme döneminde hata, verginin döneminin yanlış gösterilmesi veya süre itibariyle eksik veya fazla hesaplanmış olmasıdır. Vergilendirme dönemi vergi kanunlarınca vergi tarhına esas olan zaman birimidir. Bu zamanda vergi tarh ve tahsil edilir. Muafiyet dönemi ise, belirli bir süre ya da durumla sınırlı olarak vergi alınmamasıdır. Hiç bir faaliyeti olmayan ve tasfiyeye girmiş bulunan şirket hakkında tarhiyat yapılması bir vergilendirme hatasıdır.

Özellikle belirtelim ki, yargı denetiminden geçmeyen her türlü vergi hatalarına karşı düzeltme yoluna başvurulabilir. İdarece yapılan tarhiyatlarda idare ile mükellef arasında uzlaşma sağlansa dahi uzlaşılan miktarlar da bir hata söz konusu ise uzlaşılan miktarlardaki hatalar açısından da düzeltme yolundan yararlanılabilir. Yine yargı makamları tarafından verilmiş bulunan kararlarda bulunan hatalar ile ilgili olarak da düzeltme yolundan faydalanılabilir. Fakat, yargı kararındaki hata ile ilgili olarak hatanın konu edilerek açılan bir dava neticesinde verilen bir yargı kararının bulunmaması gerekmektedir.

Vergi hataları, vergi memurlarının yapmış olduğu incelemeler sonucunda ortaya çıkabileceği gibi, mükellefin hatayı fark etmesi durumunda da ortaya çıkabilmektedir.

Vergi Hatalarının Düzeltilmesi Yolları

Vergi hatalarının düzeltilmesi, Vergi Usul Kanunun 120 ve devamı maddelerinde düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanununun 120. maddesi, Vergi hatalarının düzeltmesi yetkisini Vergi Dairesi müdürüne vermiştir. Vergi dairesi, tereddüt edilmeyecek derecede açık vergi hatalarını tespit ettiği takdirde kendiliğinden düzeltir.

Mükellefin düzeltme başvuruları üzerine de gerekli inceleme yapılarak düzeltme işlemi yapılabilir. Vergi hatasının vergi dairesi tarafından düzeltilmesi için, vergi hatalarının yargılamayı gerektirmemesi, ilk bakışta anlaşılabilecek açıklıkta olması gerekmektedir. Hatalarının düzeltilmesinde hatanın miktarı önemli değildir.

Vergi Hatalarının Düzeltilmesinde Zamanaşımı

Vergi hatalarında düzeltme zamanaşımı hak düşürücü süredir. Bu süre vergiyi doğuran olayın doğduğu takvim yılını izleyen yılın başından başlamak üzere 5 yıldır. Örneğin, 2012 yılının Kasım ayında yapılan bir vergi hatasının düzeltilmesi için zamanaşımı süresi, 1 Ocak 2013 yılında işlemeye başlayacak ve 5 yıllık zamanaşımı süresi 2018 yılında dolacaktır. 5 yıllık süre sonunda düzeltilmeyen vergi hataları zamanaşımına uğrar ve artık bu hatalar idare tarafından kendiliğinden düzeltilemez. Ancak, bu kuralın şu istisnaları vardır:

• Zamanaşımı süresinin son yılı içinde tarh ve tebliğ edilen vergilerde hatanın yapıldığı tarihten itibaren zamanaşımı ek olarak 1 yıl daha uzar.

• İlan yolu ile tebliğ edilip vergi mahkemesinde dava konusu yapılmaksızın tahakkuk eden vergilerde mükellefe ödeme emrinin tebliği edildiği tarihten itibaren zamanaşımı ek olarak 1 yıl daha uzar.

• İhbarname ve ödeme emrinin ilan yoluyla tebliğ edilen vergilerde 6183 sayılı kanuna göre haczin yapıldığı tarihten başlayarak zamanaşımı süresi bir yıl daha uzar.

Vergi Mahkemesine Dava Açma Süresi İçinde Düzeltme Yoluna Başvurulması

Vergi Usul Kanunun (VUK) 122. maddesi uyarınca mükellefler vergi işlemlerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairelerinden yazılı olarak isteyebilirler. Düzeltme talebini içeren dilekçe vergi dairesine elden verileceği gibi, posta ile taahhütlü olarak da gönderilebilir. Vergi Dairesi Müdürleri kendilerine intikal eden düzeltme işlemlerini 30 gün içinde karara bağlarlar. Vergi Dairesi Müdürlüğü yapmış bulunduğu inceleme sonucunda düzeltme işlemini kabul ettiği taktirde düzeltme işlemi yapılır. Düzeltme tarh işlemine karşı yapılmış ise, tarh düzeltilir ve düzeltildiğine dair düzelme fişi mükellefe tebliğ edilir. Düzeltme tahakkuk işlemine karşı yapılmış ise, yapılan düzeltme üzerine mükelleften fazladan alınan vergi var ise bu mükellefe iade olunur. Bu durumda da düzeltme fişi ile birlikte mükellefe parasını bir yıl içinde iade alması almadığı takdirde bu hakkının düşeceği kendisine tebliğ edilir.

Vergi hatalarında düzeltme işlemini yerinde görülmediği takdirde bu yazı ile mükellefe bildirir. Mükellefin düzeltme istemine 60 gün içinde cevap verilmemesi durumunda yine düzeltme işlemi reddedilmiş sayılır. Mükellef düzeltme isteminin reddi bildirimi veya düzetme isteminin reddedilmiş sayılmasından itibaren 30 gün içinde vergi mahkemesine dava açma yoluna gidebilir.

Vergi Daireleri tarafından tarh ve tahakkuk edilen ve mükelleflere tebliğ edilen cezalarla ilgili olarak mükellefin bir vergi hatasını tespit etmesi durumunda yasal 30 günlük olan dava açma süresi içerisinde mükellef Vergi Dairesine başvurarak düzeltme isteminde bulunabilir. Dava açma süresi içerisinde yapılan düzeltme başvuruları dava açma süresini durdurur. Mükellefin 30 günlük dava açma süresinin 10. gününde Vergi Dairesine başvurarak düzeltme isteminde bulunduğunu varsayarsak , Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından 30 gün içinde istemin reddedilmesi veya 60 gün içinde cevap verilmeyerek reddedilmiş sayılması halinde ret kararının kendine tebliği veya reddedilmiş sayılma gününden itibaren kalan 20 gün içinde Vergi Mahkemesinde dava açmak gerekecektir. Bazen Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından kesin olmayan cevaplar verilmekte ya da ek belgeler istenmektedir. Bu durumda bekleme süresi en fazla 6 ay olmalıdır.

Vergi Mahkemesine Dava Açma Süresi Geçtikten Sonra Düzeltme Yoluna Başvurulabilir mi?

Vergi hatalarında düzeltme istemlerinin dava açma süresi geçtikten sonra yapılması da mümkündür. Mükellef vergilendirme hatasını dava açma süresinden sonra fark etmiş olabilir. Bu durumda mükellef Vergi Dairesine yazılı dilekçe ile bizzat ya da posta ile taahhütlü olarak başvurabilir. Bu durumda da Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından gerekli inceleme yapılarak 30 gün içinde istemin reddine veya kabulüne ilişkin bir karar verilmesi gerekmektedir. Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından 30 gün içinde düzeltme isteminin reddine karar verilmesi veya Vergi Dairesi tarafından 60 gün içinde cevap verilmemesi durumunda istemin reddedilmiş sayılması halinde, ret kararının mükellefe tebliği veya kararın reddedilmiş sayıldığı tarihten itibaren 60 gün için Maliye Bakanlığına şikayet yolu ile başvurularak düzeltme isteminde bulunulabilir. Bu başvuruda posta ile taahhütlü olarak yapılabilir. Bu başvurunun da reddedilmiş veya reddedilmiş sayılmasından itibaren 30 gün içinde Vergi Mahkemesinde dava açabilir. Şikayet yolu ile yapılan başvurularda tahakkuk eden vergilerin tahsili işlemi durdurulmamaktadır.

Dava açma süresini kaçırıldığı her durumda düzeltme ve şikayet yoluyla yeniden dava açma hakkı elde edebilir mi?

Dava açma süresinin kaçırılması durumunda, düzeltme veya şikayet yolu yeniden kullanılarak dava açma hakkı elde edilemez. Dava açma yolu, sadece hesap hataları ve vergilendirme hataları için söz konusudur. Kendisine ihbarname tebliğ edilen ve yasal süre içinde dava açmayan mükellefin, düzeltme veya şikayet yolu ile dava hakkını kazanması söz konusu olmayacaktır.

Düzeltme ve Şikayet İdari Yollarından Sonra Açılan Davalarda Görevli ve Yetkili Mahkeme

Vergi hatalarında düzeltme ve şikayet üzerine açılan davalarda görevli yargı yeri şikayet dilekçesinin verildiği Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün bağlı bulunduğu yerin Vergi Mahkemesidir. Örneğin, İstanbul’da herhangi bir Vergi Dairesi Müdürlüğü’ne şikayet yolu ile başvurulmuş bulunulması durumunda görevli yargı yeri İstanbul Vergi Mahkemeleridir.

Vergi Hataları ve Düzeltme Yolları Danıştay Kararları

Vergi Hatası Nedeniyle Düzeltme Başvurusunda Bulunma Süresi Nedir?

Davacı adına, takdir komisyonu kararına dayanılarak 2004/Mayıs dönemine dair salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin terkini istemiyle yapılan şikâyet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali istemiyle açılan davayı reddeden mahkeme kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 122. maddesinde, mükelleflerin vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır.

213 Sayılı Vergi Usul Kanun’unun “Düzeltmede Zamanaşımı” başlıklı 126. maddesinde, 114. maddede yazılı zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği, ancak düzeltme zamanaşımı süresinin; zamanaşımı süresinin son yılı içinde tarh ve tebliğ edilen vergilerde hatanın yapıldığı; ilan yoluyla tebliğ edilip vergi mahkemesinde davaya konu yapılmaksızın tahakkuk eden vergilerde mükellefe ödeme emrinin tebliğ edildiği; ihbarname ve ödeme emri ilan yolu ile tebliğ edilen vergilerde 6183 Sayılı Kanuna göre haczin yapıldığı tarihten başlayarak bir yıldan aşağı olamayacağı hükmüne yer verilmiştir. Anılan madde hükümlerinin değerlendirilmesinden, düzeltme zamanaşımı süresi konusunda oluşabilecek farklı durumlar için ayrı hükümler getirilmek suretiyle, beş yıllık genel zamanaşımı süresinin istisnai olarak hangi durumlarda uzayabileceği belirtilmiştir.

Dosyanın incelenmesinden, davacının 2004 yılı içerisinde üç adet belge karşılığında yapmış olduğu mal ve hizmet satışlarını ilgili yıl içerisinde vermiş olduğu Bs formunda bildirmediği gerekçesiyle ilgili dönem matrahlarının belirlenmesi için takdir komisyonuna sevk edildiği 26.05.2010 tarihli takdir komisyonu kararına istinaden düzenlenen ihbarnamelerin 24.06.2010 tarihinde davacıya tebliğ edildiği, akabinde davacı tarafından düzeltme-şikâyet başvurusunda bulunulduğu, talebinin zımnen reddi üzerine de görülmekte olan davanın açıldığı, mahkemece 2004 yılına ait vergi ve cezaların zamanaşımına uğraması sebebiyle zamanaşımı süresi dolduktan sonra ortaya çıkan vergi hatalarının düzeltme şikâyet yolu ile kaldırılmasının mümkün olmadığı gerekçesi ile açılan davanın reddedildiği anlaşılmaktadır. Olayda, tarh zamanaşımı süresinin 2004 yılı için 31.12.2009 tarihinde dolduğu, söz konusu vergi ve cezalar için idarece takdir komisyonuna başvurulduğu; ardından 2010 tarihli ihbarnameler düzenlenerek 24.06.2010 tarihinde tebliğ edildiği saptanmıştır. Bu durumda, 2004 yılına ait vergi ve cezalar için 31.12.2009 tarihinde dolan tarh zamanaşımı süresinden sonra 2010 yılında tarh ve tebliğ işlemlerinin yapıldığı; davalı idarece zamanaşımı kurallarına riayet edilmediği anlaşıldığından davacı tarafından durumdan haberdar olunduktan sonra yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun cevap verilmemek suretiyle zımnen reddi işleminin iptali istemiyle açılan davayı; zamanaşımı süresi dolan verginin düzeltme şikayet yoluyla kaldırılmasının mümkün olmadığı gerekçesiyle reddedilmesinde hak ve nesafet kurallarına uygunluk görülmemiştir.

Bir başka anlatımla, 2004 yılına ait vergi ve cezalar beş yıl içinde, yani en son 31.12.2009 tarihine kadar tarh ve tebliğ edilmesi gerekirken bu tarihten sonra 2010 yılında tarh ve tebliğ edildiğinden, davacının anılan tarihten önce düzeltme yoluna başvurmasına fiilen ve hukuken imkân bulunmaması karşısında; davalı idareden kaynaklanan sebeplerle zamanaşımına uğrayan vergi ve cezalardan dolayı davacının bilgisi dışında aleyhine ortaya çıkan durum sebebiyle zamanaşımı gerekçe gösterilmek suretiyle mahkemece verilen ret kararında yasal isabet bulunmamaktadır. (Danıştay 9. Daire - Karar: 2015/2921).

Resen Tarh Edilen Vergi Takdir Komisyonu Kararına Dayanmalıdır

Davacının acenteliğini yaptığı gemilerle ilgili verdiği özet beyanlarına göre eksik olduğu tespit edilen motorin ve fuel oil cinsi eşya nedeniyle, Mersin Akaryakıt Gümrük Müdürlüğünce davalı idareye gönderilen yazı ve ekli tutanağa istinaden 2013 yılının Haziran, Temmuz ile 2014 yılının Ocak, Şubat ve Mart dönemlerine ilişkin olarak 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 4. maddesi kapsamında vergi sorumlusu sıfatıyla davacı adına re’sen tarh edilen özel tüketim ve katma değer vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin işlemlerin iptali istemiyle dava açılmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun tarh ve tahakkuk usulünü düzenleyen ikinci kısmında yer alan re’sen vergi tarhı başlıklı 30. maddesinin 1. fıkrasında; “Re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkı re’sen takdir olunmuş sayılır.” hükmüne yer verilmiştir.

Türk vergi sisteminde asıl olan verginin, mükellef tarafından belli dönemlerde beyan edilen matrah üzerinden hesaplanmasıdır. Mükellef beyanının doğru yapılmadığı, eksik yapıldığı veya süresi içerisinde yapılmadığı hallerde ise 213 sayılı Vergi Usul Kanununda öngörülen tarh yöntemleri kullanılmak suretiyle noksan ödenen veya hiç ödenmeyen vergi vergi idaresince tamamlatılır. Bu tarh yöntemlerinden biri de re’sen vergi tarhı yöntemidir.

Re’sen vergi tarhını, vergi alacağının yetkililerce re’sen takdir olunan matrah veya matrah farkı üzerinden vergi nispeti uygulanmak suretiyle hesaplanması olarak tanımlamak mümkündür. Vergi İdaresince re’sen vergi tarh olunabilmesi için, öncelikle, re’sen takdir olunmuş bir matrah veya matrah farkının varlığı gereklidir. Başka bir anlatımla, vergi idaresince re’sen yapılan vergi tarhının hukuken geçerli olabilmesi için, tarhiyatın, 213 sayılı Kanun’un 74. maddesi uyarınca matrah takdiri yapmakla görevli bulunan takdir komisyonunca takdir olunan ya da 135. maddesi uyarınca vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından düzenlenen inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah farkına dayandırılmış olması gerekmektedir.

Bu itibarla, takdir komisyonunca takdir olunan veya vergi inceleme raporuyla belirlenmiş bir matrah ya da matrah farkına dayanmaksızın, sırf gümrük idaresince gönderilen yazıya istinaden düzenlenen tutanağa dayanarak yapılan re’sen tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığından, yukarıda değinilen gerekçeyle işlemi iptal eden istinaf dairesi kararında sonucu itibariyle isabetsizlik görülmemiştir (Danıştay 7D - Karar : 2021/2184).

Avukat Baran Doğan